Sala Segunda.
Sentencia 451/2023
EXP. N.°
01433-2022-AA/TC
LIMA
CITIBANK DEL PERÚ S. A.
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En
Lima, a los 21 días del mes de junio de 2023, la Sala Segunda del Tribunal
Constitucional, integrada por los magistrados Gutiérrez Ticse,
Morales Saravia y Domínguez Haro, pronuncia la siguiente sentencia.
ASUNTO
Recurso
de agravio constitucional interpuesto por Citibank del Perú S. A. contra
la resolución de fojas 741, de fecha 27 de enero de 2022, expedida por la
Segunda Sala Constitucional Permanente de la Corte Superior de Justicia de
Lima, que declaró improcedente la demanda de amparo.
ANTECEDENTES
Con
fecha 9 de enero de 2019, Citibank del Perú S. A. interpuso demanda de
amparo contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración
Tributaria (Sunat) y el Tribunal Fiscal (foja 235), subsanada mediante escrito
de fecha 21 de marzo de 2019 (foja 318). Planteó como pretensión principal:
˗
Que se disponga el cese de
la afectación a los derechos constitucionales de la compañía por violación a
los principios de culpabilidad, tipicidad, razonabilidad, no confiscatoriedad y
debido proceso, con motivo de la emisión y notificación por parte de la
Administración tributaria de las multas emitidas por la supuesta comisión de la
infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario,
asociadas a los pagos a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio 2001, y de
la multa emitida por la supuesta infracción tipificada en el numeral 2 del
artículo 178 del Código Tributario vinculada al impuesto a la renta del
ejercicio 2001, imputando objetivamente responsabilidad tributaria al banco,
sin seguir el procedimiento sancionador previo.
˗
Que se retrotraiga el
estado de las cosas al momento anterior a la flagrante afectación a los
derechos constitucionales de la compañía por violación a los principios de
razonabilidad, petición, propiedad e igualdad, que se origina por la
actualización irrazonable de la supuesta deuda tributaria asociada a los pagos
a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio 2001, a las multas emitidas por
la supuesta comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario por los mencionados tributos y periodos, y a la multa
emitida por la supuesta infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178
del Código Tributario vinculada al impuesto a la renta del ejercicio 2001 sobre
la base de la tasa de interés moratorio (en adelante, TIM), a todas
luces irrazonable y desigual en comparación con
aquella que paga la Administración tributaria por la devolución del pago
indebido o por error [sic].
˗
Que se ordene a la
Administración tributaria que le calcule los intereses moratorios sobre una
tasa de interés razonable, como lo es
aquella relativa a la tasa de devolución de pagos indebidos que efectúa la
Sunat. Y que se ordene que dicho cálculo se realice sobre la base de una tasa
de interés moratorio razonable y se efectúe respecto a la deuda por interés
moratorio devengada por el término legal de resolución de las impugnaciones
administrativas formuladas por la compañía respecto de su deuda tributaria.
Como
pretensiones accesorias solicitó lo siguiente:
˗
Que se deje sin efecto
cualquier acto administrativo que contenga o confirme o ponga a cobro la deuda
tributaria de la compañía por las multas emitidas por el numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario, relativas a los pagos a cuenta del impuesto a la renta
del ejercicio 2001, y por la multa emitida por la supuesta infracción
tipificada en el numeral 2 del artículo 178 del Código Tributario vinculada al impuesto
a la renta del ejercicio 2001; que, en consecuencia, se ordene a la
Administración tributaria abstenerse de exigir el pago de dichas multas o desplegar
cualquier acción tendiente a su cobro coactivo y, en su caso, que devuelva lo
pagado por dicho concepto hasta la fecha de su devolución efectiva.
˗
Que se disponga el
quiebre y se deje sin efecto cualquier acto administrativo que contenga o
confirme o ponga a cobro el interés moratorio relativo a los pagos a cuenta del
impuesto a la renta del ejercicio 2001, a las multas emitidas por la supuesta
comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del
Código Tributario por el mencionado tributo y periodos, y a la multa emitida
por la supuesta infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178 del
Código Tributario vinculada al impuesto a la renta del ejercicio 2001; que se
ordene a la Administración tributaria actualizar la deuda tributaria antes
anotada, aplicando una tasa por interés moratorio razonable equivalente a la
establecida para el supuesto de devolución de pagos indebidos o por error (6 %
anual en lugar de 14.4 % como lo es la tasa de interés moratorio (TIM)).
˗
Que se disponga el
quiebre de cualquier acto administrativo para su correcta reliquidación, en el
extremo que aplica la TIM para actualizar la deuda tributaria cuestionada
relativa a los pagos a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio 2001,
ordenando aplicarse una tasa razonable de actualización, puntualmente, sobre la
deuda por interés moratorio devengada por el término legal de resolución de las
impugnaciones relativas al reclamo y la apelación administrativa.
Manifiesta
que la emisión de las multas vinculadas al impuesto a la renta y a los pagos a
cuenta del ejercicio 2001 ha transgredido los principios de culpabilidad,
tipicidad, razonabilidad, no confiscatoriedad y debido proceso, ya que la
dilación excesiva en la resolución de los medios impugnatorios por parte de la
Administración pública y el Tribunal Fiscal ha incrementado exponencialmente el
monto de su deuda tributaria, principalmente, si la actualización de la deuda
tributaria por pagos a cuenta y multas se realiza sobre la TIM.
Mediante Resolución 3, de fecha 28 de mayo de 2019 (foja 325), el
Décimo Primer Juzgado Constitucional Sub Especializado en Asuntos Tributarios,
Aduaneros e Indecopi de Lima admitió a trámite la demanda.
Con fecha 31 de julio de 2019 (foja 369) el procurador público
del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal,
contestó la demanda solicitando que sea declarada improcedente o infundada.
Argumenta que la pretensión de la demanda carece de razonabilidad y legalidad,
ya que no resulta de orden constitucional, y que la demora en resolver el
recurso de apelación no constituye una arbitrariedad, por cuanto afronta una
alta carga procesal y, además, las controversias tributarias son operaciones complejas.
Agrega que la aplicación de intereses moratorios y su capitalización no afectan
derecho alguno, pues cumplen una finalidad constitucional, ya que no solo
integran y posibilitan el deber de contribuir, sino también constituyen un
mecanismo disuasivo del incumplimiento del deber de contribuir.
Con fecha 1 de agosto de 2019 (foja 522), la Sunat formuló las excepciones de
falta de agotamiento de la vía administrativa y de prescripción. Contestó la
demanda solicitando que sea declarada improcedente o infundada, con el alegato
de que el proceso contencioso-administrativo constituye una vía igualmente
satisfactoria; que las multas impuestas a la demandante no lesionaron derecho o
principio alguno; y que los intereses moratorios se generan únicamente por el
incumplimiento del deber de contribuir y no por la actuación de la Administración
tributaria.
Mediante Resolución 5, de fecha 8 de septiembre de 2020 (foja 662),
el Décimo Primer Juzgado Constitucional Subespecializado
en Asuntos Tributarios, Aduaneros e Indecopi de Lima declaró improcedente la
demanda. Argumentó que el proceso contencioso-administrativo constituye una vía
igualmente satisfactoria, máxime si no se advierte urgencia ni irreparabilidad en los derechos invocados.
La Sala revisora, a su turno, mediante Resolución 12 (foja 741),
de fecha 27 de enero de 2022, confirmó la apelada y declaró improcedente la
demanda con los mismos argumentos del juzgado de primera instancia.
FUNDAMENTOS
Delimitación del petitorio
1.
La recurrente ha
planteado las siguientes pretensiones:
˗
Que se cese la
afectación a los derechos constitucionales de la compañía por violación a los
principios de culpabilidad, tipicidad, razonabilidad, no confiscatoriedad y
debido proceso, con motivo de la emisión y notificación por parte de la
Administración tributaria de las multas emitidas por la supuesta comisión de la
infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario,
asociadas a los pagos a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio 2001, y de
la multa emitida por la supuesta infracción tipificada en el numeral 2 del
artículo 178 del Código Tributario vinculada al impuesto a la renta del
ejercicio 2001, imputando objetivamente responsabilidad tributaria al banco,
sin seguir el procedimiento sancionador previo.
˗
Que se retrotraiga el
estado de las cosas al momento anterior a la flagrante afectación a los
derechos constitucionales de la compañía por violación a los principios de razonabilidad,
petición, propiedad e igualdad, que se origina por la actualización irrazonable
de la supuesta deuda tributaria asociada a los pagos a cuenta del impuesto a la
renta del ejercicio 2001, a las multas emitidas por la supuesta comisión de la
infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario,
por los mencionados tributos y periodos, y a la multa emitida por la supuesta
infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178 del Código Tributario
vinculada al impuesto a la renta del ejercicio 2001 sobre la base de la tasa de
interés moratorio (en adelante, TIM), a todas luces irrazonable y desigual en
comparación con aquella que paga la Administración Tributaria por la devolución
del pago indebido o por error.
˗
Que se ordene a la
Administración tributaria calcular los intereses moratorios sobre una tasa de
interés razonable, como lo es aquella relativa a la tasa de devolución de pagos
indebidos que efectúa la Sunat; que se ordene realizar dicho cálculo sobre la
base de una tasa de interés moratorio razonable, y que se efectúe respecto a la
deuda por interés moratorio devengada por el término legal de resolución de las
impugnaciones administrativas formuladas por la compañía respecto de su deuda
tributaria.
Como pretensiones accesorias
solicitó:
˗
Que se deje sin efecto
cualquier acto administrativo que contenga o confirme o ponga a cobro la deuda
tributaria de la compañía por las multas emitidas por el numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario, relativas a los pagos a cuenta del impuesto a la renta
del ejercicio 2001, y por la multa emitida por la supuesta infracción
tipificada en el numeral 2 del artículo 178 del Código Tributario vinculada al impuesto
a la renta del ejercicio 2001; que, en consecuencia, se ordene a la
Administración tributaria abstenerse de exigir el pago de dichas multas o desplegar
cualquier acción tendiente a su cobro coactivo y, en su caso, que devuelva lo
pagado por dicho concepto hasta la fecha de su devolución efectiva.
˗
Que se disponga el
quiebre y se deje sin efecto cualquier acto administrativo que contenga o
confirme o ponga a cobro el interés moratorio relativo a los pagos a cuenta del
impuesto a la renta del ejercicio 2001, a las multas emitidas por la supuesta
comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del
Código Tributario, por el mencionado tributo y periodos, y a la multa emitida
por la supuesta infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178 del
Código Tributario, vinculada al impuesto a la renta del ejercicio 2001,
ordenándose a la Administración tributaria que actualice la deuda tributaria
antes anotada, aplicando una tasa por interés moratorio razonable equivalente a
la establecida para el supuesto de devolución de pagos indebidos o por error (6 %
anual en lugar de 14.4 % como lo es la tasa de interés moratorio (TIM)).
˗
Que se disponga el
quiebre de cualquier acto administrativo para su correcta reliquidación, en el
extremo que aplica la TIM para actualizar la deuda tributaria cuestionada,
relativa a los pagos a cuenta del impuesto a la renta del ejercicio 2001,
ordenando aplicarse una tasa razonable de actualización, puntualmente, sobre la
deuda por interés moratorio devengada por el término legal de resolución de las
impugnaciones relativas al reclamo y la apelación administrativa.
Sobre el precedente en
materia tributaria
2.
En el reciente
pronunciamiento emitido por este Tribunal Constitucional en la Sentencia
10/2023, recaída en el Expediente 03525-2021-PA/TC, publicado en el diario oficial
El Peruano el 11 de febrero de 2023,
se ha establecido como precedente constitucional las siguientes reglas:
Regla sustancial: A partir del día siguiente de la publicación de
esta sentencia, incluso en los procedimientos en trámite, la Administración tributaria
se encuentra prohibida de aplicar intereses moratorios luego de que haya
vencido el plazo legal para resolver el recurso administrativo, con
prescindencia de la fecha en que haya sido determinada la deuda tributaria y
con prescindencia de la fecha en que haya sido interpuesto dicho recurso, a
menos que pueda probar objetivamente que el motivo del retraso es consecuencia
de la acreditada conducta de mala fe o temeraria del administrado. El Poder
Judicial, incluso en los procesos en trámite, se encuentra en la obligación de
ejercer control difuso sobre el artículo 33 del TUO del Código Tributario, si
este fue aplicado por el periodo en el que permitía el cómputo de intereses
moratorios luego de vencido el plazo legal para resolver un recurso en el
proceso administrativo tributario, y, por consiguiente, debe declarar la
nulidad del acto administrativo que hubiese realizado dicho inconstitucional
cómputo y corregirlo. Dicho cómputo será válido solo si la Administración
tributaria acredita objetivamente que el motivo del retraso fue consecuencia de
la conducta de mala fe o temeraria del administrado.
Asimismo, el Poder
Judicial debe ejercer control difuso contra el artículo 33 del TUO del Código
Tributario y no aplicar intereses moratorios luego de vencidos los plazos
legales para resolver la demanda o los recursos impugnatorios en el proceso
contencioso-administrativo, a menos que pueda objetivamente acreditarse que el
motivo del retraso fue consecuencia de la conducta de mala fe o temeraria del
justiciable.
Regla procesal: En el caso de los recursos de apelación
interpuestos que se encuentran en trámite ante el Tribunal fiscal y cuyo plazo
legal para resolverlos haya sido superado, se tiene derecho a esperar la
emisión de una resolución que deberá observar la regla sustancial de este
precedente o a acogerse al silencio administrativo negativo para dilucidar el
asunto obligatoriamente en un proceso contencioso-administrativo, por ser una
vía igualmente satisfactoria, y no en un proceso de amparo.
Toda demanda de amparo
en trámite que haya sido interpuesta cuestionando una resolución administrativa
por el inconstitucional cobro de intereses moratorios o por el retraso en la
emisión de una resolución en la que se presumía que se realizaría dicho
inconstitucional cobro debe ser declarada improcedente en aplicación del
artículo 7, inciso 2, del Nuevo Código Procesal Constitucional. En tal caso, se
tiene 30 días hábiles contados a partir de la fecha de notificación de la
resolución de improcedencia para acudir al proceso contencioso-administrativo,
en el que deberá observarse la regla sustancial de este precedente.
3.
En tal sentido, las pretensiones
relacionadas con el cuestionamiento de resoluciones administrativas que persigan
el cobro de deudas tributarias que incluyan intereses moratorios o que se
encuentren vinculadas al cuestionamiento de la demora en la emisión de una
resolución administrativa en la que se presuma la aplicación de intereses
moratorios luego de vencido el plazo legal para resolver dicho recurso deben ser
evaluadas en el proceso contencioso-administrativo, por ser dicha vía procesal
igualmente satisfactoria como el proceso de amparo para el análisis de este
tipo de petitorio, de conformidad con el artículo 7.2 del Nuevo Código Procesal
Constitucional.
Análisis de la
controversia
4.
Teniendo en cuenta las
reglas del precedente constitucional antes citado y la pretensión demandada, se
advierte que, en el presente caso, corresponde aplicar la regla procesal antes
descrita, pues la parte demandante viene solicitando la inaplicación de los
intereses moratorios devenidos de la deuda tributaria correspondiente al impuesto
a la renta del ejercicio 2001. Por esta razón corresponde declarar la
improcedencia de la demanda.
5.
A mayor abundamiento, de
los actuados se ha podido apreciar que, durante el trámite de los recursos de
reclamación y apelación, hubo demora por parte de la Administración. En efecto,
el recurso de reclamación interpuesto contra las Resoluciones de Determinación
012-003-0003070 a 012-003-0003082 y Resoluciones de Multa 012-002-0003070 a 012-002-0003079
es de fecha 6 de abril de 2004 y fue resuelto por Resolución de Intendencia
0150140008037, de fecha 12 de febrero de 2009 (foja 92). Asimismo, el recurso
de apelación fue interpuesto el 27 de marzo de 2009 y resuelto por Resolución
del Tribunal Fiscal 03094-7-2019 (foja 336), de fecha 29 de marzo de 2019. Como
puede apreciarse de las fechas señaladas, el plazo para resolver los recursos
interpuestos fue excedido. En ese sentido, corresponde al juez del proceso
contencioso valora tales hechos en su oportunidad.
6.
Siendo ello así, se debe
declarar la improcedencia de la demanda y otorgar a la recurrente el plazo de
30 días hábiles contados desde el día siguiente a la notificación de la
presente sentencia, a efectos de que, de considerarlo pertinente, acuda al
proceso contencioso-administrativo a solicitar tutela jurisdiccional, por ser
dicha vía procesal idónea para el análisis de su pretensión, relacionada con el
cobro de los intereses moratorios, proceso en el cual se deberá observar la
regla sustancial antes referida, para su resolución definitiva.
7.
En cuanto al
cuestionamiento de las resoluciones de multa, el proceso de amparo no es la vía
idónea para discutirlo en la medida en que carece de una estación probatoria
lata. En efecto, cuestionar las multas de los tributos no pagados implica
revisar si la recurrente incurrió o no en la infracción imputada, lo cual
requiere de un proceso que permita probar tal
situación. En consecuencia, este extremo debe ser
declarado improcedente en aplicación del artículo 7.2 del Nuevo Código Procesal
Constitucional.
8.
Por último, en lo concerniente a que se deje
sin efecto el cobro realizado por la Administración tributaria y se proceda con
la devolución de los importes pagados por conceptos de intereses moratorios
generados fuera del plazo legal para resolver los medios impugnatorios al
interior del procedimiento contencioso-tributario, también corresponde declarar
la improcedencia de la demanda en aplicación del artículo 7.2 del Nuevo Código
Procesal Constitucional, por cuanto el proceso contencioso-administrativo
constituye una vía igualmente satisfactoria en la cual la demandante puede
reclamar la devolución de los montos que indebidamente se le hubieran cobrado
por los intereses moratorios generados fuera de los plazos legales con los que
contaba la Administración tributaria para resolver su recurso de apelación.
Sumado a ello, en cuanto a esta pretensión, la demandante tampoco ha acreditado la
existencia de un riesgo de irreparabilidad de los
derechos invocados, ni se ha demostrado la necesidad de tutela urgente derivada de la relevancia del derecho en cuestión o de la
gravedad de algún daño que podría ocurrir de transitar por la vía ordinaria, que
permita habilitar el proceso de amparo para analizar el fondo de este extremo
de la controversia.
Por estos fundamentos,
el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución
Política del Perú,
HA RESUELTO
1.
Declarar IMPROCEDENTE
la demanda.
2.
OTORGAR a la parte demandante el plazo de 30 días
hábiles contados a partir de la fecha de notificación de la presente sentencia
para acudir al proceso contencioso-administrativo, si así lo considera
pertinente, para dilucidar su pretensión de inaplicación de los intereses
moratorios.
Publíquese y
notifíquese.
SS.
GUTIÉRREZ TICSE
MORALES SARAVIA
DOMÍNGUEZ HARO
PONENTE MORALES SARAVIA