SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

En Lima, a los 6 días del mes de marzo de 2026, la Sala Segunda del Tribunal Constitucional, integrada por los magistrados Domínguez Haro y Gutiérrez Ticse, con la participación del magistrado Hernández Chávez, convocado para dirimir la discordia suscitada en autos, ha emitido la presente sentencia. El magistrado Ochoa Cardich emitió voto singular, el cual se agrega. Los magistrados intervinientes firman digitalmente en señal de conformidad con lo votado.

ASUNTO

Recurso de agravio constitucional interpuesto por Negociaciones y Representaciones Dusanc S.A.C. contra la Resolución 16, de fecha 29 de setiembre de 2023¹, expedida por la Segunda Sala Civil de la Corte Superior de Justicia del Callao, que declaró improcedente la demanda de autos.

ANTECEDENTES

Demanda

Con fecha 2 de julio de 2019, Negociaciones y Representaciones Dusanc S.A.C. interpone demanda de amparo contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria [Sunat]², a fin de que: [i] se declare inaplicable el Decreto Legislativo 1419, decreto legislativo que modifica la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), y su Reglamento, aprobado por Decreto Supremo 341-2018-EF; [ii] se declare inaplicable la Resolución de Superintendencia 024-2019/SUNAT³; [iii] se ordene a la Sunat abstenerse de exigir la presentación del PDT-Formulario Virtual 693, para la declaración y pago del ISC aplicable a los juegos de casino y máquinas tragamonedas, por la operación de sus salas de juego; [iv] se declare la nulidad de cualquier Orden de Pago o Resolución de Cobranza Coactiva que exija al demandante el pago de cualquier suma de dinero a la Sunat, en aplicación del ISC a los juegos; [v] se le restituyan S/.23,946.00 pagados por el demandante el 20 de junio de 2019, incluyendo los intereses que se generen a partir de dicha fecha, por el periodo de enero de 2019, así como cualquier suma de dinero, incluyendo los intereses que pague el demandante en aplicación del ISC a los juegos por los períodos tributarios mensuales de febrero de 2019 en adelante. Y, además de todo ello, solicita el pago de los costos procesales.

En síntesis, denuncia la vulneración de los derechos a la propiedad, a la igualdad y de los principios de reserva de ley y no confiscatoriedad, en tanto se han inobservado los alcances de la ley autoritativa [vicio formal], y, así mismo, se esquilma inconstitucionalmente su patrimonio, puesto que, aunque formalmente se está gravando al consumidor; en los hechos, se le está afectando excesivamente su patrimonio [vicio material].

Contestación de la demanda

La Sunat, a través de escrito de fecha 25 de agosto de 2022⁴, deduce la excepción de falta de legitimidad para obrar activa, puesto que, a su criterio, el costo del ISC a los juegos de casino y máquinas tragamonedas termina siendo asumido o pagado por el consumidor final, quien es el verdadero afectado. Asimismo, contesta la demanda solicitando que la demanda sea declarada improcedente, ya que el Tribunal Constitucional confirmó la constitucionalidad del Decreto Legislativo 1419 mediante la sentencia emitida en el Expediente 00001-2019-PI/TC. Y, además, porque, en todo caso, el cuestionamiento de las actuaciones administrativas en las que se aplicó ese decreto legislativo debe ser efectuada a través del proceso contencioso administrativo.

Sentencia de primera instancia o grado

El juzgado de primera instancia, mediante Resolución 12, de fecha 3 de julio de 2023⁵, declara improcedente la demanda, tras considerar que el Decreto Legislativo 1419 ha sido declarado constitucional por el Tribunal Constitucional, por lo que no puede dejar de aplicarlo, por cuanto su constitucionalidad ya ha sido confirmada en un proceso de inconstitucionalidad.

Sentencia de segunda instancia o grado

La sala superior competente, mediante Resolución 16, de fecha 29 de noviembre de 2023⁶, confirma la apelada por similares fundamentos.

FUNDAMENTOS

1. Cabe advertir que, en la sentencia recaída en el Expediente 00001-2019-PI/TC no se alcanzaron los cinco votos conformes para que se declare la inconstitucionalidad de los artículos 1, 3, 4, 5 y la Primera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo 1419; en consecuencia, la demanda de inconstitucionalidad interpuesta fue declarada infundada.

2. Es necesario tener presente, por un lado, que el artículo VII del Título Preliminar del Nuevo Código Procesal Constitucional establece que “[l]os Jueces no pueden dejar de aplicar una norma cuya constitucionalidad haya sido confirmada en un proceso de inconstitucionalidad […]”. Y, por otro lado, el artículo 81 del mismo Código dispone que “[l]as sentencias del Tribunal Constitucional en los procesos de inconstitucionalidad y las recaídas en los procesos de acción popular que queden firmes tienen la autoridad de cosa juzgada, por lo que vinculan a todos los poderes públicos […]”.

3. Se verifica que en el mencionado proceso de inconstitucionalidad se desestimaron los mismos vicios de inconstitucionalidad formal y material planteados en el presente proceso de amparo.

4. En consecuencia, la demanda resulta improcedente, pues no resulta viable evaluar, en el marco de un proceso de amparo, la constitucionalidad de una norma que, si bien es autoaplicativa, ya ha sido confirmada en un proceso de inconstitucionalidad, en el que se verificó, con el carácter de cosa juzgada, su compatibilización con la Constitución, en atención a las disposiciones del Nuevo Código Procesal Constitucional antes transcritas.

Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución Política del Perú,

HA RESUELTO

Declarar IMPROCEDENTE la demanda.

Publíquese y notifíquese.

SS.

DOMÍNGUEZ HARO

GUTIÉRREZ TICSE

HERNÁNDEZ CHÁVEZ

PONENTE DOMÍNGUEZ HARO

VOTO DEL MAGISTRADO HERNÁNDEZ CHÁVEZ

Habiendo sido llamado a dirimir la presente discordia, me adhiero al sentido de la ponencia; no obstante, considero necesario hacer las siguientes precisiones:

1. La recurrente interpone demanda de amparo solicitando que se declare la inaplicabilidad del Decreto Legislativo 1419, que modifica la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, y su Reglamento aprobado por Decreto Supremo 341-2018-EF, y que en consecuencia se le inaplique la Resolución de superintendencia 024-2019/SUNAT, ordenándose a Sunat el abstenerse de exigir la presentación del PDT-Formulario Virtual 693 para la declaración y pago del ISC aplicable a los juegos de casino y máquinas de tragamonedas, restituyéndosele los S/ 23,946.00 pagados el 20 de junio del 2019.

2. Alega la afectación de sus derechos a la propiedad, a la igualdad, al igual que los principios de reserva de ley y no confiscatoriedad, en tanto se ha inobservado el alcance de la ley autoritativa, además que, si bien la norma pretende formalmente gravar al consumidor, en la realidad grava su patrimonio.

3. Se advierte del presente caso que el recurrente interpone demanda de amparo bajo la modalidad del amparo contra normas, por lo que su pretensión versaría sobre la búsqueda de que este Tribunal Constitucional realice una aplicación del control difuso de constitucionalidad a efectos de que la misma sea inaplicada a su caso concreto eventualmente; no obstante, se advierte que sobre las normas cuestionadas en el presente proceso ya ha existido un pronunciamiento por parte de este Tribunal Constitucional en la STC 00001-2019-PI/TC, en la que no se alcanzaron los votos suficientes para la declaratoria de inconstitucionalidad conforme al artículo 107 del Nuevo Código Procesal Constitucional.

4. En ese sentido, corresponde analizar si, en virtud del segundo párrafo del artículo VII del Nuevo Código Procesal Constitucional que dispone que los jueces no pueden dejar de aplicar una norma cuya constitucionalidad haya sido confirmada en un proceso de inconstitucionalidad o en un proceso de acción popular, es procedente lo solicitado por el recurrente a la judicatura constitucional.

5. El control judicial de constitucionalidad de las leyes es una competencia reconocida a todos los órganos jurisdiccionales, por el artículo 138 de la Constitución Política, para declarar la inaplicabilidad de la ley al caso concreto, es decir con efectos inter partes, en todos aquellos casos en los que la ley aplicable para resolver una controversia resulta manifiestamente incompatible con la Constitución Política (control difuso).

6. No obstante, dadas las consecuencias que su ejercicio pueda tener sobre la ley, que es expresión de la voluntad general representada en el Parlamento, el Tribunal Constitucional ha recordado en sentencias tales como la STC 0141-2002-AA/TC (⁷), y la STC 0020-2003-AI/TC (⁸), que la declaración de inconstitucionalidad debe considerarse como la última ratio a la que un Juez debe apelar, ya que los jueces y Tribunales sólo inaplican las disposiciones que estimen incompatibles con la Constitución Política cuando por vía interpretativa no sea posible la adecuación de tales normas al ordenamiento constitucional, como también lo dispone la segunda Disposición General de la Ley 28301, Orgánica del Tribunal Constitucional.

7. Por tanto, la necesidad de interpretar la ley con arreglo a la Constitución Política no sólo se presenta como una exigencia lógica y consustancial al carácter normativo de la Constitución Política, que de esta manera exige que el ordenamiento jurídico coexista siempre en armonía con ella, sino también como un límite al ejercicio del control judicial de constitucionalidad de las leyes, que demanda de los jueces de toda sede y grado, procurar hasta donde sea razonablemente permisible, una interpretación de la ley que armonice con la Norma Suprema del Estado.

8. Ahora bien, toda norma publicada goza de presunción de constitucionalidad, esto es, que la misma es compatible con la Constitución Política y las normas de desarrollo constitucional, hasta que ello sea desvirtuado mediante un proceso de inconstitucionalidad o un proceso de acción popular, conforme corresponda. En el caso de las leyes o normas con rango de ley, este control se realiza a través de los procesos de inconstitucionalidad, mediante el cual, el Tribunal Constitucional confirma la constitucionalidad con la que goza la ley o norma con rango de ley, o de ser el caso, desvirtúa tal constitucionalidad tras un análisis en abstracto de la norma respecto de las causales invocadas en la demanda correspondiente.

9. Así, el ejercicio del control judicial de constitucionalidad de las leyes a través de un proceso de amparo tampoco podrá realizarse respecto de leyes o normas con rango de ley cuya validez haya sido confirmada por este Tribunal Constitucional en el seno de un control abstracto de constitucionalidad, según manda el segundo párrafo del artículo VII del Nuevo Código Procesal Constitucional. Tal límite tiene el propósito de poner en evidencia que, si bien este Tribunal Constitucional no tiene el monopolio del control de constitucionalidad, pues su "cuidado" es una tarea que compete a la sociedad abierta de los intérpretes jurisdiccionales, es a este órgano al que la Constitución Política le ha confiado su custodia "especializada".

10. Pues bien, expuestos los alcances de este último límite al ejercicio del control judicial de constitucionalidad de las leyes, este Tribunal tiene que advertir que, como toda regla, ésta tiene sus excepciones. Previamente, en la STC 01679-2005-PA/TC, este Tribunal Constitucional estableció que los jueces constitucionales, tras la convalidación de la constitucionalidad de una norma, podrán inaplicarla en tanto él mismo se advierta que su aplicación en un caso dado y bajo circunstancias concretas, podría resultar inconstitucional. Para ello, en la sentencia que convalide la constitucionalidad de una norma, el Tribunal deberá delegar expresamente en el juez ordinario la posibilidad de realizar un balancing, precisando que su aplicación podría poner en riesgo determinados bienes constitucionales protegidos.

11. Así se sostuvo en las STC 0009-2001-AI/TC, 0010-2002-AI/TC, 0004-2004-AI/TC, entre otras, donde, al no invalidar en abstracto una ley, este Tribunal delegó en el juez ordinario realizar el balancing, luego de señalar que su aplicación podría poner en riesgo determinados bienes constitucionalmente protegidos. Como ejemplo de ello, se tiene lo resuelto en la STC 0004-2004-AI/TC donde si bien no se invalidó en abstracto una ley, este Tribunal delegó en el juez ordinario realizar el balancing, precisando que su aplicación podría poner en riesgo determinados bienes constitucionalmente protegidos:

23. No obstante, en atención a lo expuesto en los FF.JJ. 19 y 20, supra, este Colegiado debe precisar que respecto de la alegada afectación del principio de no confiscatoriedad de los tributos, si bien se encuentra en capacidad de confirmar la constitucionalidad de la ley impugnada desde un punto de vista abstracto (único que cabe en un proceso de inconstitucionalidad), no puede descartar la posibilidad de que tal inconstitucionalidad sea verificable en el análisis de determinados casos concretos, motivo por el cual los jueces ordinarios se encuentran en la plena facultad de inaplicar el ITF en los casos específicos que puedan ser sometidos a su conocimiento, cuando sea reconocible el efecto confiscatorio del impuesto a la luz de la capacidad económica de los sujetos afectados.

(énfasis agregado)

12. Como se advierte, el Tribunal Constitucional en el caso citado, si bien convalidó parcialmente la constitucionalidad de la norma cuestionada, es precisamente sobre dicho extremo que mantiene su constitucionalidad es que reconoce que en determinados casos podrá efectuarse un balancing por parte del juez ordinario, siempre que a partir de una incorrecta aplicación de la norma sea reconocible el efecto confiscatorio en el caso en concreto.

13. En el presente caso, se advierte que en la sentencia recaída en el Expediente 00001-2019-PI/TC no se alcanzó los cinco votos conformes para que se declare la inconstitucionalidad de los artículos 1, 3, 4, 5 y la Primera Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo 1419, conforme a lo previsto en el artículo 5, primer párrafo, de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, lo cual implica que la constitucionalidad de la referida normativa ha sido confirmada en un proceso de inconstitucionalidad.

14. Sin embargo, no se advierte que el Tribunal Constitucional haya dejado abierta la posibilidad de realizar un balancing en la STC 00001-2019-PI/TC, conforme al criterio establecido en la STC 01679-2005-PA/TC; en ese sentido, y conforme lo ha desarrollado la ponencia suscrita por mayoría, la presente demanda deviene en improcedencia.

Por las razones expuestas aquí, mi voto es por declarar IMPROCEDENTE la presente demanda de amparo.

S.

HERNANDEZ CHAVEZ

VOTO SINGULAR DEL MAGISTRADO OCHOA CARDICH

Con el debido respeto por la posición de mis distinguidos colegas magistrados, discrepo de la sentencia emitida en cuanto desestima por improcedente la demanda interpuesta. Desde mi punto de vista y al contrario del parecer asumido por la mayoría la presente demanda no solo es procedente al no existir cosa juzgada constitucional en el presente caso ni haberse confirmado ninguna constitucionalidad respecto de las normas cuya inaplicabilidad de solicita, sino que además es plenamente fundada en lo que concierne a las pretensiones que contiene. Las razones que sustentan mi posición, se resumen en lo siguiente:

El petitorio de la demanda y la posición de las instancias judiciales

1. De acuerdo con el petitorio de la demanda el objeto del presente proceso constitucional la empresa demandante. solicita lo siguiente: [i] se declare inaplicable el Decreto Legislativo 1419, decreto legislativo que modifica la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), y su Reglamento, aprobado por Decreto Supremo 341-2018-EF; [ii] se declare inaplicable la Resolución de Superintendencia 024-2019/SUNAT⁹; [iii] se ordene a la Sunat abstenerse de exigir la presentación del PDT-Formulario Virtual 693, para la declaración y pago del ISC aplicable a los juegos de casino y máquinas tragamonedas, por la operación de sus salas de juego; [iv] se declare la nulidad de cualquier Orden de Pago o Resolución de Cobranza Coactiva que exija al demandante el pago de cualquier suma de dinero a la Sunat, en aplicación del ISC a los juegos; [v] se le restituyan S/.23,946.00 pagados por el demandante el 20 de junio de 2019, incluyendo los intereses que se generen a partir de dicha fecha, por el periodo de enero de 2019, así como cualquier suma de dinero, incluyendo los intereses que pague el demandante en aplicación del ISC a los juegos por los períodos tributarios mensuales de febrero de 2019 en adelante. Y, además de todo ello, solicita el pago de los costos procesales Denuncia la recurrente la vulneración de sus derechos a la propiedad, a la igualdad y de los principios de reserva de ley y no confiscatoriedad.

2. Desde mi punto de vista, el criterio expuesto tanto por la resolución judicial de primera como segunda instancia que rechazaron la presente demanda es cuestionable. De hecho, son ya varios casos en los que se viene desestimando las demandas de amparo con argumentos erróneos.

3. Al respecto, cabe indicar que, con independencia de que nuestro modelo de justicia constitucional reconozca la posibilidad de acudir a los procesos constitucionales orgánicos y, en particular, a los procesos de control normativo, para cuestionar en abstracto las normas consideradas inconstitucionales o en su caso ilegales, no deja de ser menos cierto que la opción de reclamar frente a la aplicación de normas que vulneren derechos fundamentales o principios constitucionales vinculados a los mismos siempre se ha encontrado expedita en nuestros diversos ordenamientos de carácter procesal constitucional, como lo evidencian el artículo 3 de la antigua y derogada Ley N° 23506 (Ley de Habeas Corpus y Amparo), el artículo 3 del Código Procesal Constitucional del año 2004, actualmente también derogado, y el artículo 8 del Nuevo Código Procesal Constitucional actualmente vigente. En otras palabras, no es cierto que no pueda reclamarse por vulneraciones a derechos, o principios vinculados a derechos, cuando tales vulneraciones se sustentan en normas jurídicas, supuestos en los cuales lo que corresponde es el ejercicio del control constitucional difuso de manera simultánea a la nulidad de los actos considerados lesivos, tal y cual se previó en el pasado y como actualmente también se prevé en nuestra normativa procesal constitucional. Reducir las opciones impugnatorias en defensa de la Constitución a una sola variante –la del proceso de inconstitucionalidad– supone desconocer las peculiaridades duales de nuestro modelo procesal constitucional.

4. Se observa pues de los autos, que mientras la empresa demandante alega que con la aplicación de las normas que indica se estarían vulnerando en su perjuicio diversos derechos fundamentales y principios reconocidos en la Constitución, la resolución judicial de primera instancia rechaza la demanda esencialmente por considerar que la vía del amparo no sería la pertinente para dilucidar la presente controversia, sino que por el contrario lo sería principalmente la correspondiente a la del proceso de inconstitucionalidad de las leyes.

5. Por lo demás, es perfectamente viable el cuestionamiento de normas vía proceso constitucional de amparo, más aún cuando sean de naturaleza autoaplicativa, lo que incluso se evidencia en el presente supuesto, al corroborarse que su contenido o la materia sobre la que versan generan incidencias de tipo tributario por el solo hecho de su vigencia siendo sus efectos no solo inmediatos sino a su vez incondicionados, lo que como es evidente hace plenamente procedente su cuestionamiento vía el presente proceso constitucional.

6. Otro argumento que ha sido empleado se sustenta en el hecho de afirmar una supuesta existencia de cosa juzgada al haberse emitido por parte de este mismo Colegiado un pronunciamiento en el marco de la STC Exp. N° 0001-2019-PI/TC en el que según se afirma, se habría convalidado la constitucionalidad de las normas que se cuestionan mediante el presente proceso constitucional.

7. Este razonamiento debe ser rechazado. Según este último se daría a entender que el pronunciamiento emitido con fecha 7 de abril del 2020 en vía de proceso de inconstitucionalidad por este mismo Tribunal Constitucional (Exp. N° 00001-2019-PI/TC), no solo sería constitutivo de una supuesta cosa juzgada, sino que además habría constitucionalizado las normas objeto de cuestionamiento en dicho proceso.

8. Aunque nadie pretende desconocer que en el proceso materia de la referencia el objeto de controversia fue el cuestionamiento en abstracto de los artículos 1, 3, 4 y 5 del Decreto Legislativo 1419 –esto es, las mismas normas de rango legal que precisamente se vienen cuestionando mediante el presente proceso de amparo– discrepo en que pueda afirmarse que estemos ante una rigurosa cosa juzgada, a título de la cual se haya validado las normas en aquella ocasión cuestionadas.

9. Formalmente, de la revisión de los votos emitidos en el citado pronunciamiento (STC Exp. N° 00001-2019-PI/TC), al igual que de la razón de relatoría de fecha 24 de abril del 2020, es posible verificar que cuatro de los magistrados integrantes de este Colegiado se pronunciaron por sus propias razones a favor de la demanda de inconstitucionalidad interpuesta, esto es, consideraron inconstitucionales las normas cuestionadas, mientras que otros tres magistrados, también por sus propias razones, se pronunciaron en contra de la misma, en el entendimiento de que las normas impugnadas no vulneraban la Constitución.

10. En las circunstancias descritas y aunque el resultado del citado proceso haya sido desestimatorio en mérito de lo establecido en el artículo 5, segundo párrafo, de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional N° 28301, cuyo texto establece que “De no alcanzarse la mayoría calificada de cinco votos en favor de la inconstitucionalidad de la norma impugnada, el Tribunal dictará sentencia declarando infundada la demanda de inconstitucionalidad”, ello no significa, ni debe interpretarse en el sentido de que, por no haberse logrado los votos suficientes, la normas impugnadas (aquellas cuya inconstitucionalidad no pudo determinarse) hayan quedado plena o materialmente constitucionalizadas. Tan solo indica, y es ese el sentido de nuestra Ley Orgánica, que el resultado de la decisión es desestimatorio, pero en términos esencialmente formales. Similar criterio se repite actualmente en el Nuevo Código Procesal Constitucional, en el segundo párrafo de su artículo 107.

11. A este respecto, es oportuno precisar que nuestra vigente Ley Orgánica N° 28301 no opta por una fórmula de plena constitucionalización de la norma cuestionada por ausencia de votos requeridos. En eso se distingue, conviene advertirlo, de la antigua y actualmente derogada Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, Ley 26435, cuyo texto tenía dos normas que permitían arribar a una conclusión de alguna manera distinta, como sucedía con sus artículos 4 y 37.

12. En efecto, mientras que el artículo 4, tercer párrafo de la citada norma derogada, señalaba que “…de no alcanzarse la mayoría calificada prevista en el párrafo precedente para declarar la inconstitucionalidad de una norma, el Tribunal resolverá declarando infundada la demanda de inconstitucionalidad de la norma impugnada”, el artículo 37, segundo párrafo (referido precisamente a la cosa juzgada) establecía que “La sentencia denegatoria de la inconstitucionalidad de una norma impide la interposición de nueva acción, fundada en idéntico precepto constitucional” (subrayado nuestro) lo cual, como es obvio, impedía una posterior o nueva impugnación.

13. En nuestra actual legislación procesal constitucional, incluyendo, tanto la vigente Ley Orgánica del Tribunal Constitucional (Ley 28301) como el Nuevo Código Procesal Constitucional (lo mismo y, por cierto, podría haberse dicho de su predecesor, el Código de 2004) no existe una norma que prohíba articular un nuevo proceso simplemente por tratarse de una resolución desestimatoria formal.

14. Muy distinto es el caso en el que, habiendo logrado el número de votos necesario para declarar la inconstitucionalidad de una norma, el Tribunal Constitucional decide abrogarla o desaparecerla del mundo jurídico. En tales circunstancias sí podemos hablar de cosa juzgada tanto formal como material pues el órgano de control de la Constitución está definiendo su parecer respecto de la norma cuestionada. Asimismo, también hablamos de cosa juzgada formal y material cuando el Tribunal Constitucional, sin declarar la inconstitucionalidad de una norma, decide asignarle (o, en cambio, proscribirle) un sentido interpretativo determinado a la norma impugnada, sea por vía de sus precedentes o sea mediante su doctrina constitucional, escenario que evidentemente no aparece en ningún momento esbozado o siquiera insinuado en la decisión recaída en la STC Exp. N° 0001-2019-PI/TC.

15. Lo aquí señalado permite, pues, considerar que cuando el segundo párrafo del artículo VII del Título Preliminar del Nuevo Código Procesal Constitucional (al igual que su predecesor, el segundo párrafo del Artículo VI del Código Procesal Constitucional del 2004) establece que “Los jueces no pueden dejar de aplicar una norma cuya constitucionalidad haya sido confirmada en un proceso de inconstitucionalidad o en un proceso de acción popular”, en estricto, se está refiriendo a aquellos supuestos en los que la postura del Tribunal Constitucional –o en su caso, la del Poder Judicial– haya quedado totalmente establecida, lo que evidentemente no se condice con escenarios de absoluta indefinición, como ocurre con pronunciamiento emitido en el ya citada STC 00001-2019-PI/TC.

16. Por consiguiente, en las circunstancias señaladas, no solo el Tribunal Constitucional, sino también el Poder Judicial, gozan de plena libertad para pronunciarse y, en su caso, definir si las normas que se han venido cuestionando mediante el presente proceso de amparo resultan o no violatorias de los derechos y principios invocados, no siendo posible alegar la existencia de cosa juzgada ya que, como se ha indicado, esta última no existe ni se ha configurado como tal en el presente caso.

17. En las circunstancias descritas, siendo inviable considerar que se encuentre definido si las normas que se cuestionan mediante el presente proceso constitucional resultan inconstitucionales y, en concreto, si resultan lesivas de los principios y derechos constitucionales invocados, es perfectamente pertinente analizar la materia controvertida. Y así lo haremos, más allá, de que nuestros colegas sean de un parecer distinto.

Las objeciones al Decreto Legislativo 1419, Ley que modifica la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo

18. Con la finalidad de contextualizar la presente controversia, conviene recordar que como se afirma en la demanda, el origen del Decreto Legislativo 1419 y de su posterior Reglamento aprobado por Decreto Supremo N° 341-2018-EF se encuentra en una solicitud de delegación de facultades legislativas efectuada por el Poder Ejecutivo al Poder Legislativo.

19. A consecuencia de lo señalado y mediante la Ley 30823, publicada en el diario oficial El Peruano el 19 de julio de 2018, el Poder Legislativo delegó en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar por el plazo de sesenta (60) días calendario, en materia de gestión económica y competitividad, de integridad y lucha contra la corrupción, de prevención y protección de personas en situación de violencia y vulnerabilidad y de modernización de la gestión del Estado:

En materia tributaria y financiera, a fin de:

(…)

4. Modificar el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante el Decreto Supremo 055-99-EF, a fin de actualizar la normatividad vigente y cubrir vacíos o falta de claridad en la norma que impiden su correcta aplicación en lo que respecta a la determinación y ámbito de aplicación de impuesto; e incorporar sus alcances para los juegos de casino, máquinas de tragamonedas y apuestas on-line en el ámbito de aplicación del impuesto selectivo al consumo (ISC), tomando en cuenta los parámetros de constitucionalidad establecidos por el Tribunal Constitucional; sin que ello implique la modificación de la tasa del impuesto general a las ventas o del impuesto de promoción municipal (énfasis agregado).

(…)

Las normas a ser emitidas en el marco de lo dispuesto en la presente ley aseguran el cumplimiento de lo previsto en los artículos 104 y 101, inciso 4, y demás concordantes del texto constitucional y la jurisprudencia que, al respecto, ha emitido el Tribunal Constitucional.

20. Sin embargo, el Decreto Legislativo 1419, cuestionado vía el presente proceso, solo se limitó a regular lo siguiente:

Artículo 1.- Objeto

El Decreto Legislativo tiene por objeto incorporar dentro del ámbito de aplicación del Impuesto Selectivo al Consumo a los juegos de casino y máquinas tragamonedas, teniendo en cuenta que el consumo de estos servicios de la industria del juego genera externalidades negativas. De este modo, además, se coadyuva a la coherencia y homogeneización de la tributación sectorial del juego (énfasis agregado).

21. El decreto cuestionado no incorporó pues dentro de los alcances del impuesto selectivo al consumo, a las apuestas en línea; por lo tanto, no cumplió con la exigencia material establecida en la ley autoritativa. En otras palabras, el decreto cuestionado incumplió la norma de producción jurídica a la que por principio estaba sometido en los términos del artículo 104 de la Constitución.

22. La Constitución por otra parte prevé que la potestad tributaria puede ser ejercida también por el Poder Ejecutivo, pero ello no quiere decir que la potestad tributaria de este tenga los mismos alcances que el Poder Legislativo. El ejercicio de la potestad tributaria por parte del Poder Ejecutivo, a diferencia de la que le corresponde al Poder Legislativo, no es una potestad originaria, sino derivada. No existe, pues, equiparidad ni igualdad en el ejercicio de la potestad tributaria entre el Poder Legislativo y el Poder Ejecutivo; la del primero es una forma originaria y ordinaria; el de este es una forma derivada y extraordinaria. El Poder Ejecutivo, por tanto, tiene que respetar las pautas o lineamientos señalados en la ley autoritativa.

23. Según la Real Academia Española, delegar significa “Dar la jurisdicción que tiene por su dignidad u oficio a otra, para que haga sus veces o para conferirle su representación”.

24. En este contexto, no incorporar a las apuestas en línea dentro del ámbito del impuesto selectivo al consumo ha significado incumplir la delegación efectuada por el Poder Legislativo, introduciendo una distinción entre diferentes modalidades de juegos y apuestas (presencial versus virtual) que aquel no quiso realizar. El combate a las externalidades negativas que genera la industria del juego —asunto que inspira al decreto cuestionado— tiene que hacerse bajo pautas constitucionales, esto es, respetando la delegación efectuada por el Poder Legislativo.

25. Con relación con esto último, cabe señalar que la Ley 27153, que regula la explotación de los juegos de casino y máquinas tragamonedas, publicada en el diario oficial El Peruano el 9 de julio de 1999, también buscó proteger a la ciudadanía de los posibles perjuicios o daños que afectan la moral, la salud y seguridad pública. De esta forma, reguló el impuesto especial a los juegos de casino y de máquinas tragamonedas, que debían pagar sus operadores, y creó la Comisión Nacional de Prevención y Rehabilitación de Personas Adictas a los Juegos de Azar, dependiente del Ministerio de Salud, que se financia con recursos provenientes de dicho impuesto.

26. A través de esta comisión, los operadores de juegos de casino y de máquinas tragamonedas ya venían, desde mucho tiempo atrás, participando en el combate contra las externalidades negativas que genera su actividad; por lo tanto, se requería que otros actores involucrados, además de ellos, participen en esa tarea. Esa fue la indicación de la ley habilitante en materia tributaria y financiera.

27. En la demanda interpuesta se sostiene también, que el decreto cuestionado excedió los límites de la ley habilitante, Ley 30823. A estos efectos, se señala que se no cumplió con regular las materias otorgadas en dicha ley autoritativa. Específicamente, se argumenta que el decreto cuestionado no incorporó un impuesto selectivo al consumo, sino que en los hechos creó un impuesto a las utilidades y pérdidas del operador de casinos y tragamonedas.

28. Aunque se aprecia de la Exposición de Motivos en su día elaborada por el Poder Ejecutivo (https://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2018/Setiembre/13/EXP-DL-1419.pdf ), que la finalidad del decreto sería reducir el consumo, traducido en el hecho de que la población pase menos horas en las salas de juego y máquinas tragamonedas, y tal objetivo en teoría podría coadyuvar a la prevención de las externalidades negativas (ludopatía), en la práctica sin embargo y por su propia configuración regulativa más pareciera estar encaminado a otro tipo de propósitos.

29. En ese sentido, en la STC Exp. 0048-2004-PI/TC, en el fundamento 49 determinó sobre el estándar de razonabilidad que:

[…] La intervención del Estado se considera legítima y acorde con la Constitución cuando es producto de una medida razonable y adecuada a las políticas que se persiguen. Es necesario, en consecuencia, que dicha medida no transgreda los derechos fundamentales de las personas o, en todo caso, que dicha afectación se lleve a cabo bajo cánones de razonabilidad y proporcionalidad (cursiva agregada).

30. En efecto, el Impuesto Selectivo al Consumo es por definición un impuesto indirecto que se traslada del sujeto que ofrece el bien o servicio al que lo adquiere como consumidor final, teniendo como una de sus finalidades –sino la principal- desincentivar el consumo de productos que generan externalidades negativas; ergo, requiere que el monto que se paga por el mismo guarde relación proporcional con el consumo que se efectúa del bien o servicio correspondiente, como ocurre por ejemplo con el impuesto que existe para las gasolinas de mayor octanaje: cuanto más se consume dichas gasolinas, más impuesto selectivo paga. Sin embargo, en el impuesto establecido por el decreto cuestionado en la demanda, no existe relación entre una cosa y otra, entre el consumo que efectúa el usuario de las mesas de juego y las máquinas tragamonedas y el monto que se cancela por el impuesto aplicado.

31. El artículo 4 del decreto cuestionado incorpora un segundo párrafo al inciso “b” del artículo 56 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, en los términos siguientes:

Para efecto de los juegos de casino, el Impuesto se aplicará por cada mesa de juegos de casino según el nivel de ingreso neto promedio mensual. Tratándose de las máquinas tragamonedas, el Impuesto se aplicará por cada máquina tragamonedas según su nivel de ingreso neto mensual (énfasis agregado).

32. Asimismo, el artículo 4 del decreto cuestionado incorpora un segundo párrafo al artículo 60 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, estableciendo lo siguiente:

Tratándose de juegos de casino y máquinas tragamonedas, el Impuesto se determina aplicando un monto fijo por cada mesa de juegos de casino y por cada máquina tragamonedas, respectivamente, que se encuentren en explotación. El impuesto a pagar por cada mesa de juegos de casino o por cada máquina tragamonedas en ningún caso es inferior al monto fijo establecido para el primer nivel de ingresos netos (énfasis agregado).

33. Por último, el artículo 5 del decreto cuestionado modifica el Literal “B” del Nuevo Apéndice IV de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, determinando los porcentajes del impuesto:

1. Máquinas tragamonedas

2. Juegos de casino

34. Sin embargo ¿cómo operan las salas de juegos de casino y máquinas tragamonedas en el Perú? El artículo 5 del Decreto Supremo 009-2002-MINCETUR, que reglamenta la ley de explotación de los juegos de casino y máquinas tragamonedas, señala que las salas de juego, tanto de casino como de máquinas tragamonedas, deberán cumplir lo siguiente:

1. La sala de caja debe estar ubicada en el interior de la sala de juegos y será destinada para las operaciones de cambio de fichas u otros medios de juego por dinero y viceversa (énfasis agregado).

35. Desde que el impuesto cuestionado gira sobre el ingreso neto mensual, en el caso de salas de juegos, o ingreso neto promedio mensual, en el caso de máquinas tragamonedas, no existe posibilidad alguna de que sea trasladado al consumidor de manera individualizada, es decir, proporcional al consumo que este efectúa de las mesas de juego o de las máquinas tragamonedas de los casinos. Dicho traslado se efectúa, en todo caso, de manera no individualizada, esto es, independiente de la cantidad que se consuma de dichos juegos.

36. Cuando un consumidor acude a estas salas, antes de proceder al juego, realiza en caja un intercambio de dinero por fichas o vales. De igual forma, cuando tiene un premio, acude a caja para intercambiar las fichas o vales por dinero. Este, en uno u otro caso, cambia o recibe su dinero sin descuento tributario alguno. El impuesto creado no es cobrado en ese momento, sino más tarde, sobre los ingresos netos obtenidos mensualmente por la sala de juego o la máquina tragamonedas. Así estructurado el impuesto, no tiene pues el efecto disuasivo supuestamente buscado en el consumidor.

37. Por otro lado, el artículo 4 del decreto cuestionado corrobora lo arriba afirmado, pues preceptúa que en ningún caso el impuesto a pagar por cada mesa de juegos de casino o por cada máquina tragamonedas es inferior al monto fijo establecido para el primer nivel de ingresos netos. De esta forma y si una mesa de juegos o una máquina tragamonedas está siendo explotada por un operador, pero no ha sido utilizada por ningún consumidor durante un mes, igual el operador pagará de todos modos el impuesto. En este caso, tampoco existe posibilidad alguna de que el impuesto sea trasladado al usuario final, pues este ni siquiera llegó a usar la mesa de juego o máquina tragamonedas.

38. La aplicación a este caso del principio de primacía de la realidad, según el cual hay que estar a la naturaleza de las cosas y no a la nomenclatura con la que se les designa; y del principio de realidad económica tributaria, recogido en la Norma VIII del Código Tributario, llevan a la conclusión inevitable de que el decreto cuestionado no establece un Impuesto Selectivo al Consumo, sino uno a los ingresos y pérdidas del operador de juegos de casino y máquinas tragamonedas. Por este motivo, dicho decreto también ha excedido los límites de la ley habilitante, Ley 30823, vulnerando de este modo así el artículo 104 de la Constitución.

Conclusiones

39. A mi juicio, en las circunstancias descritas y en tanto la norma cuestionada al igual que su Reglamento desnaturalizan los principios que rigen la potestad tributaria del Estado, introduciendo un tratamiento tributario a todas luces irrazonable, la presente demanda debería estimarse como fundada, y en consecuencia, inaplicable a la recurrente lo dispuesto en el Decreto Legislativo 1419, Ley que modifica la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo así como de los artículos 3, 4, 5 y 6 del Reglamento del Impuesto Selectivo al Consumo a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas, aprobado por Decreto Supremo 341-2018-EF; y en el mismo sentido en todos los demás extremos que contiene.

S.

OCHOA CARDICH